Φορολογική δήλωση συζύγων: Η σύζυγος μπορεί να υποβάλλει αυτοτελή δήλωση στην Ελλάδα παρότι είναι παντρεμένη με φορολογούμενο που είναι φορολογικός κάτοικος εξωτερικού

ΣτΕ 1215/2017 : Σύζυγοι με ξεχωριστή κατοικία. Η σύζυγος μπορεί να υποβάλλει αυτοτελή δήλωση στην Ελλάδα παρότι είναι παντρεμένη με φορολογούμενο που είναι φορολογικός κάτοικος εξωτερικού. Στην περίπτωση αυτή, η ύπαρξη ξεχωριστής κατοικίας μπορεί να αντιμετωπιστεί για τις ανάγκες υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος -και μόνο γι΄αυτές- ως διακοπή της έγγαμης συμβίωσης αποδεικνυόμενη από το γεγονός ότι ο σύζυγος είναι φορολογικός κάτοικος εξωτερικού
"Όπως δε έχει κριθεί, ενόψει του ότι, βάσει των γενικότερων κοινωνικών και ηθικών αντιλήψεων της εποχής αλλά και ανάλογα με τα κοινωνικοοικονομικά δεδομένα των συζύγων, είναι νοητή η χωριστή κατοικία αυτών, σε περίπτωση που έγγαμο φυσικό πρόσωπο δεν είναι υπόχρεο σε υποβολή δήλωσης φόρου εισοδήματος στην Ελλάδα, για τον λόγο ότι το ίδιο δεν έχει τη φορολογική κατοικία του σ' αυτήν, δεν τίθεται εν πάση περιπτώσει ζήτημα υποβολής κοινής δήλωσης φόρου εισοδήματος, κατ' άρθρο 67 παρ. 4 του ν. 4172/2013, με τον ή τη σύζυγο του, αποκλειστικώς και μόνον επειδή ο ή η σύζυγος πληροί τα κατά το άρθρο 4 παρ. 1 του εν λόγω νόμου κριτήρια για να χαρακτηρισθεί φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, και τούτο ανεξαρτήτως αν η υποχρέωση υποβολής κοινής δήλωσης από τον σύζυγο για λογαριασμό και των δύο συζύγων είναι ή όχι σύμφωνη με διατάξεις υπερνομοθετικής ισχύος (ΣτΕ 1445/2016 7μ.). 

Πολύ δε περισσότερο, σε περίπτωση που ο σύζυγος δεν είναι κατ' αρχήν υπόχρεος σε υποβολή δήλωσης φόρου εισοδήματος για τον λόγο ότι ο ίδιος δεν έχει τη φορολογική κατοικία του στην Ελλάδα, δεν τίθεται ζήτημα υποβολής εκ μέρους του, ως υπόχρεου προς τούτο, δήλωσης φόρου εισοδήματος για τα εισοδήματα της συζύγου του, η οποία τυγχάνει φορολογικός κάτοικος Ελλάδας. 

Η τελευταία δικαιούται στην εν λόγω περίπτωση σε αυτοτελή υποβολή της σχετικης δήλωσης, σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 67 του ν. 4172/2013, ηλεκτρονικά. Τούτο δε δεν αναιρείται ακόμη και στην περίπτωση που ο σύζυγος της, φορολογικός κάτοικος εξωτερικού, υποχρεωθεί για ορισμένο φορολογικό έτος σε υποβολή δήλωσης φόρου εισοδήματος για εισόδημά του που προκύπτει στην Ελλάδα (άρθρο 3 παρ. 2 ν. 4172/2013). 

Κι αυτό γιατί το δικαίωμα της συζύγου να υποβάλλει αυτοτελώς δηλώσεις φόρου περί του εισοδήματος της, σύμφωνα με τη διάταξη της παραγράφου 1 του άρθρου 67 του ν. 4172/2013, ερμηνευόμενη και υπό τό φως των διατάξεων των άρθρων 2 παρ. 1, 4 παρ. 1, 2 και 5, 5 παρ. 1 και 25 παρ. 1 του Συντάγματος καθώς και του άρθρου 8 σε συνδυασμό με το άρθρο 14 της Ευρωπαϊκής Σύμβασης των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου (ν.δ. 53/1974, Α' 256), δεν μπορεί να εξαρτάται από τη συγκυριακή απόκτηση εκ μέρους του συζύγου, φορολογικού κατοίκου εξωτερικού, εισοδημάτων που προκύπτουν στην Ελλάδα, γεγονός που θα προκαλούσε και ανασφάλεια δικαίου ως προς την τήρηση των κανόνων της φορολογικής νομοθεσίας. Περαιτέρω, η εκ μέρους της συζύγου αυτοτελής υποβολή ηλεκτρονικής δήλωσης φόρου εισοδήματος δεν προϋποθέτει ούτε συνεπάγεται τη μεταβολή της δηλωθείσας στο Μητρώο σχέσεως των φορολογουμένων [βλ. άρθρο 3 παρ. 3 της ΠΟΛ.1006/31.12.2013 απόφασης του Γενικού Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών «Διαδικασία και δικαιολογητικά απόδοσης Αριθμού Φορολογικού Μητρώου (Α.Φ.Μ.)/ Μεταβολής Στοιχείων και Έναρξης/Μεταβολής και Διακοπής Επιχειρηματικής Δραστηριότητας» (Β' 19/10-1-2014), η οποία εκδόθηκε κατ' επίκληση των άρθρων 10 και 11 του ν. 4174/2013 και εξακολουθεί να ισχύει σύμφωνα με το το άρθρο 41 παρ. 3 περ. γ του ν. 4389/2016, Α' 94)]. 

Εξάλλου, από την εξεταζόμενη άποψη δεν ασκούν επιρροή -υπό την έννοια ότι δεν συνεπάγονται υποχρέωση υποβολής κοινής δήλωσης από τον σύζυγο ως υπόχρεο και για τη δήλωση των εισοδημάτων της συζύγου-περιορισμοί τυχόν ανακύπτοντες από τις τεχνικές ρυθμίσεις και δυνατότητες του συστήματος της κατά την παρ. 1 του ίδιου άρθρου 67 ηλεκτρονικής υποβολής των δηλώσεων φόρου εισοδήματος (μη πρόβλεψη στο εν λόγω σύστημα της δυνατότητας υποβολής δήλωσης από τη σύζυγο, όταν ο σύζυγος δεν είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας), διότι το σύστημα αυτό θα πρέπει αντιθέτως να προσαρμόζεται στους κανόνες της φορολογικής νομοθεσίας και να εξυπηρετεί τις ανάγκες της ορθής εφαρμογής της και όχι η εφαρμογή της φορολογικής νομοθεσίας να προσαρμόζεται στις δυνατότητες του συστήματος (βλ. πάντως στην επόμενη σκέψη περί της δυνατότητας ενδεχομένως του ανωτέρω συστήματος να δεχθεί ήδη την υποβολή δήλωσης μόνον από τη σύζυγο, όταν ο σύζυγος δεν είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας). 

Τέλος, δεν ασκεί επιρροή από την ανωτέρω άποψη η στην αυτή παρ. 1 του άρθρου 67 πρόβλεψη της δυνατότητας υποβολής έγχαρτης δήλωσης σε εξαιρετικές περιπτώσεις οριζόμενες κατ' εξουσιοδότηση της παρ. 7 του ίδιου άρθρου στο μέτρο που δεν έχει θεσπισθεί εξαίρεση από την υποχρέωση υποβολής ηλεκτρονικής δηλώσεως στην επίμαχη περίπτωση (βλ. άρθρο 1 παρ. 3-4 των μέχρι σήμερα εκδοθεισών υπό την ισχύ του ν. 4172/2013 αποφάσεών Γ.Γ.Δ.Ε. ΠΟΛ.1088/17.4.2015, Β' 763, 1041/2016, Β' 926 και Διοικητή Α.Α.Δ.Ε. ΠΟΛ.1034/2017, Β' 759) (πρβλ. ΣτΕ 1445/2016 7μ.).
Επειδή, εν προκειμένω, όπως προαναφέρεται, το αίτημα της αιτούσας, φορολογικής κατοίκου Ελλάδας, προς υποβολή χωριστής δήλωσης φόρου εισοδήματος απορρίφθηκε με την αιτιολογία ότι η δήλωση φόρου εισοδήματος πρέπει να υποβάλλεται από τον σύζυγο της ως υπόχρεο στη Δ.Ο.Υ. Κατοίκων Εξωτερικού, καθώς, κατ' εφαρμογή του άρθρου 67 παρ. 4 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος, το οικείο μηχανογραφικό σύστημα δέχεται χωριστή δήλωση φόρου εισοδήματος των συζύγων στην -μη προκύπτουσα εν προκειμένω από τα στοιχεία του Μητρώου- περίπτωση της διακοπής της έγγαμης συμβίωσης. 

Η αιτιολογία, όμως, αυτή δεν είναι νόμιμη, καθόσον, σύμφωνα με όσα αναφέρονται στην προηγούμενη σκέψη, δεν τίθεται ζήτημα υποβολής εκ μέρους του συζύγου της αιτούσας, φορολογικού κατοίκου εξωτερικού, δήλωσης φόρου εισοδήματος για τα εισοδήματα της αιτούσας, η οποία δικαιούται σε αυτοτελή υποβολή προς την αρμόδια για την ίδια Δ.Ο.Υ. της σχετικής δήλωσης, σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθρου 67 του ν. 4172/2013, ηλεκτρονικά, και πάντως, σε έγχαρτη μορφή μέχρι την προσαρμογή του συστήματος ηλεκτρονικής υποβολής των δηλώσεων στις κατά τα ανωτέρω ρυθμίσεις της φορολογικής νομοθεσίας εντός ευλόγου χρόνου, ο οποίος δεν μπορεί να υπερβεί την προθεσμία υποβολής δηλώσεων φόρου εισοδήματος του τρέχοντος φορολογικού έτους (2017). 

Άλλωστε, θα μπορούσε να θεωρηθεί ότι το γεγονός ότι ο σύζυγος είναι φορολογικός κάτοικος εξωτερικού, πράγμα που προϋποθέτει και χωριστή κατοικία των συζύγων, συνιστά περίπτωση δυναμένη να αντιμετωπισθεί, για τις ανάγκες της υποβολής της δηλώσεως φόρου εισοδήματος και μόνον, ως διακοπή της έγγαμης συμβιώσεως, αποδεικνυομενη από το γεγονός ότι ο σύζυγος είναι φορολογικός κάτοικος εξωτερικού (στην προκειμένη δε περίπτωση ο σύζυγος, κατόπιν της 2884/2016 απόφασης της Δ.Ε.Δ., έχει υπαχθεί στην αρμοδιότητα της Δ.Ο.Υ. -Κατοίκων Εξωτερικού), οπότε δεν θα υπήρχε και ανάγκη ιδιαίτερης προσαρμογής του ανωτέρω συστήματος. 

Η ανάγκη δε που οδήγησε τον νομοθέτη να προβλέψει τη δυνατότητα υποβολής χωριστών δηλώσεων εκ μέρους των συζύγων σε περίπτωση διακοπής, κατά την έννοια του οικογενειακού δικαίου, της έγγαμης συμβίωσης, συντρέχει εν μέρει και στην περίπτωση που οι σύζυγοι, παρόλο που δεν έχουν διακόψει την έγγαμη συμβίωση, κατά το οικογενειακό δίκαιο, εν πάση περιπτώσει έχουν χωριστή κατοικία. Και τούτο, ανεξαρτήτως αν, όπως ήδη εκτέθηκε στην προηγούμενη σκέψη, η υποχρέωση υποβολής κοινής και για τους δύο συζύγους δήλωσης από το σύζυγο είναι ή όχι σύμφωνη με διατάξεις υπερνομοθετικής ισχύος. (πηγή:taxheaven.gr)