Η Σύμβαση Αποφυγής Διπλής Φορολογίας μεταξύ Ελλάδας και Κύπρου : Ένα εργαλείο για τη φορολογική ασφάλεια και τη διακρατική συνεργασία
του Γιώργου Καζολέα, Δικηγόρου
Η ανάγκη αποτροπής της διπλής φορολογίας οδήγησε την Ελλάδα και την Κύπρο στη σύναψη διμερούς Σύμβασης Αποφυγής Διπλής Φορολογίας (ΣΑΔΦ). Η σύμβαση υπογράφηκε το 1968, και εφαρμόζεται επί προσώπων που κατοικούν σε ένα ή και στα δύο Συμβαλλόμενα Kράτη.
Πεδίο εφαρμογής και καθορισμός φορολογικής κατοικίας
Η Σύμβαση εφαρμόζεται σε πρόσωπα (φυσικά ή νομικά) που είναι «κάτοικοι» ενός ή και των δύο Συμβαλλόμενων Κρατών. Ο καθορισμός της φορολογικής κατοικίας γίνεται σύμφωνα με τα εσωτερικά δίκαια των κρατών, ωστόσο σε περίπτωση διπλής κατοικίας εφαρμόζεται η ρήτρα «tie-breaker» του άρθρου 3, με βάση κριτήρια όπως, η μόνιμη κατοικία, η συνήθης διαμονή, το κέντρο ζωτικών συμφερόντων και η ιθαγένεια.
Η απόφαση ΣτΕ 1473/2019² επιβεβαιώνει την προτεραιότητα της ουσιαστικής φορολογικής κατοικίας με βάση την οικογενειακή και οικονομική σύνδεση με την Ελλάδα, παρά τη φορολογική εγγραφή σε άλλη χώρα.
Επιμέρους κατηγορίες εισοδήματος
Η Σύμβαση προβλέπει εξειδικευμένη φορολογική μεταχείριση ανά κατηγορία εισοδήματος:
- Μερίσματα (Άρθρο 9): Δικαίωμα περιορισμένης φορολόγησης στο κράτος προέλευσης (με ανώτατο συντελεστή), με φορολόγηση στο κράτος κατοικίας του λήπτη. Η Σύμβαση προβλέπει παρακράτηση φόρου 25% αλλά η Ελλάδα με βάση την δική της νομοθεσία παρακρατεί φόρο 10% πάνω στα μερίσματα από 1/1/2009.
- Τόκοι (Άρθρο 10) και Δικαιώματα (Άρθρο 11): Φορολόγηση με ανώτατο συντελεστή στην πηγή, εφόσον πληρούνται προϋποθέσεις πραγματικού δικαιούχου.
- Επιχειρηματικά κέρδη (Άρθρο 6): Φορολογούνται αποκλειστικά στο κράτος κατοικίας, εκτός εάν υφίσταται μόνιμη εγκατάσταση στο άλλο κράτος.
Η απόφαση ΣτΕ 2465/2020³ αναγνωρίζει την ύπαρξη μόνιμης εγκατάστασης ακόμη και χωρίς υποκατάστημα, όταν υφίσταται ουσιαστική διοίκηση από την Ελλάδα.
Μέθοδοι αποφυγής της διπλής φορολόγησης
Η Ελλάδα εφαρμόζει την πίστωση φόρου (tax credit), κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 21 της Σύμβασης και το άρθρο 9 του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος (Ν. 4172/2013) ⁴. Αντίστοιχα, η Κύπρος εφαρμόζει πίστωση σύμφωνα με τα άρθρα 34-36 του περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμου του 2002 (118(I)/2002).
Ανταλλαγή πληροφοριών και διοικητική συνδρομή
Το άρθρο 24 της Σύμβασης προβλέπει διοικητική συνδρομή μεταξύ των κρατών, σύμφωνη με το πλαίσιο του ΟΟΣΑ. Οι αρχές των δύο κρατών μπορούν να ανταλλάσσουν πληροφορίες για σκοπούς ελέγχου και επιβολής φόρων, ακόμη και εάν δεν υφίσταται φορολογική παράβαση στο αιτούμενο κράτος.
Η απόφαση ΔΕΕ C-321/05, Kofoed⁵ έκρινε ότι τα κράτη-μέλη μπορούν να απορρίψουν την εφαρμογή συμβατικών ή κοινοτικών ευνοϊκών διατάξεων σε περίπτωση κατάχρησης δικαιώματος.
Πρακτική Σημασία - Συνήθεις περιπτώσεις
Η ΣΑΔΦ Ελλάδας–Κύπρου βρίσκει κυρίως εφαρμογή σε περιπτώσεις:
- Κυπριακών εταιρειών με επενδύσεις στην Ελλάδα,
- Ελλήνων εργαζομένων ή συνταξιούχων που διαμένουν στην Κύπρο,
- Μεταβιβάσεων μερισμάτων και δικαιωμάτων μεταξύ νομικών προσώπων.
Η πρακτική σημασία της Σύμβασης είναι ακόμα μεγαλύτερη λόγω της πληθώρας των κυπριακών εταιρειών «ελληνικών συμφερόντων» αλλά και του μεγάλου αριθμού Ελλαδιτών που κατοικούν στην Κύπρο και Κυπρίων που κατοικούν στην Ελλάδα.
Συμπεράσματα
Η Σύμβαση Ελλάδας–Κύπρου αποτελεί ένα καθοριστικό ρυθμιστικό πλαίσιο για τη διασφάλιση της φορολογικής ουδετερότητας στις διακρατικές συναλλαγές, ενισχύοντας παράλληλα την ασφάλεια δικαίου και τη διαφάνεια. Η δημιουργική αναθεώρησή της και η προσαρμογή της στα πρότυπα του ΟΟΣΑ και της ΕΕ καθίσταται επιβεβλημένη, ενόψει και του νέου πλαισίου που εισάγει ο Πυλώνας ΙΙ (OECD BEPS) για την εφαρμογή ελάχιστου φορολογικού συντελεστή των μεγάλων επιχειρήσεων.[6]
* Ο Γιώργος Καζολέας είναι Δικηγόρος στην Κύπρο (giorgos.kazoleas@gmail.com)
1. Κυπριακό Δίκαιο: Νόμος (118(I)/2002), άρθρο 36.
2. ΣτΕ 1473/2019: Φορολογική κατοικία φυσικού προσώπου με οικογενειακούς δεσμούς στην Ελλάδα.
3. ΣτΕ 2465/2020: Ύπαρξη μόνιμης εγκατάστασης από ουσιαστική διοίκηση.
4. Άρθρο 9 Ν. 4172/2013: Φορολογική πίστωση αλλοδαπού φόρου: «1. Εάν κατά τη διάρκεια του φορολογικού έτους ένας φορολογούμενος που έχει φορολογική κατοικία στην Ελλάδα αποκτά εισόδημα στην αλλοδαπή, ο καταβλητέος φόρος εισοδήματος του εν λόγω φορολογούμενου, όσον αφορά στο εν λόγω εισόδημα, μειώνεται κατά το ποσό του φόρου που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή για αυτό το εισόδημα. Η καταβολή του ποσού του φόρου στην αλλοδαπή αποδεικνύεται με τα σχετικά δικαιολογητικά έγγραφα, σύμφωνα με τα οριζόμενα στον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας. 2. Η μείωση του φόρου εισοδήματος που προβλέπεται στην προηγούμενη παράγραφο δεν δύναται να υπερβαίνει το ποσό του φόρου που αναλογεί για το εισόδημα αυτό στην Ελλάδα».
5. ΔΕΕ C-321/05, Kofoed: Κατάχρηση δικαιώματος και απόρριψη φορολογικών ευνοϊκών ρυθμίσεων.
6. Με το Ν. 5100/2024 (ΦΕΚ Α’ 49/05-04-2024) ενσωματώθηκε στην Ελληνική έννομη τάξη η Οδηγία της ΕΕ 2022/2523, σχετικά με την καθιέρωση του ελάχιστου φορολογικού συντελεστή 15% για τις πολυεθνικές επιχειρήσεις και τους μεγάλους εγχώριους ομίλους με ενοποιημένα ετήσια έσοδα άνω των 750 εκατ. Ευρώ.
Σχόλια